Änderungen beim Erben und Schenken

8 Änderungen beim Erben und Schenken

8.1 Vorläufige Festsetzung der Erbschaftsteuer

Sämtliche Festsetzungen von nach dem 31.12.2008 entstandener Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) sowie vorläufige Feststellungen nach § 13a Abs. 1a und § 13b Abs. 2a ErbStG sind (weiter) in vollem Umfang vorläufig durchzuführen (Gleichlautender Ländererlass v. 5.11.2015). Die Rechtsgrundlage für die Vorläufigkeit basiert jetzt nicht mehr auf § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO, sondern mit Blick auf die durch das Urteil des BVerfG v. 17.12.2014 (1 BvL 21/12, BStBl 2015 II S. 50) angeordnete Verpflichtung zur gesetzlichen Neuregelung auf § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AO. Die durch die gesetzliche Neuregelung begründeten Aufhebungen oder Änderungen von Steuerbescheiden werden von Amts wegen vorgenommen. 

Hinweis

Ausdrücklich weist das Schreiben v. 5.11.2015 darauf hin, dass das bisherige Erbschaftsteuerrecht bis zur gesetzlichen Neuregelung weiter anwendbar bleibt. Am 8.7.2015 hat die Bundesregierung einen entsprechenden Entwurf für ein "Gesetz zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (ErbStAnpG)" in das formelle Gesetzgebungsverfahren eingebracht (vgl. zu den wesentlichen Änderungen Ausblick Tz. 6).

8.2 Ergänzung der Anzeigepflicht bei Erwerb von Todes wegen

Durch das StÄndG 2015 v. 2.11.2015 (BGBl 2015 I S. 1834) wurde die Anzeigepflicht bei einem Erwerb von Todes wegen um die Angabe der steuerlichen Identifikationsnummer (§ 139b AO) und des Familiennamens der an einem Erwerb beteiligten natürlichen Personen ergänzt (§ 30 Abs. 4 Nr. 1 ErbStG).

Die erweiterten Anzeigepflichten betreffen Erbfälle nach dem 5.11.2015 (Tag der Verkündung des StÄndG 2015). 

Hinweis

Die entsprechenden Verpflichtungen für andere anzeigepflichtige Stellen, u. a. Vermögensverwalter (§ 33 ErbStG), Gerichte und Notare (§ 34 ErbStG), erfolgten bereits durch eine Anpassung der ErbSt-DurchführungsVO.

8.3 Erbschaftsteuerbefreiung von Zuwendungen an ausländische gemeinnützige Körperschaften

Nach bisherigem Recht war die Erbschaftsteuerbefreiung von Zuwendungen an ausländische Empfänger von einer sog. Gegenseitigkeitsbedingung abhängig. Wegen europarechtlicher Bedenken ist diese Gegenseitigkeitsbedingung durch das StÄndG 2015 v. 2.11.2015 (BGBl 2015 I S. 1834) gestrichen worden. An dessen Stelle sind dafür u. a. ein fiktiver Inlandsvergleich (wie bei inländischem Empfänger u. a. Abstellen auf Satzung, Stiftungsgeschäft) sowie das Erfordernis der Amtshilfe getreten (§ 13 Abs. 1 Nr. 16 ErbStG). 

Hinweis

Die Modifizierungen gelten erstmals für nach dem 5.11.2015 (Tag der Verkündung des StÄndG 2015) erfolgte Zuwendungen.

8.4 Ablösung eines Vorbehaltsnießbrauchs bei Beteiligungsverkauf

Für die Ermittlung des Gewinns aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i. S. des § 17 EStG bedarf es einer Berücksichtigung der hierfür geleisteten Anschaffungskosten. Zu den nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung zählt dabei auch ein Entgelt für die Ablösung eines vom vorherigen Eigentümer zurückbehaltenen (Vorbehalts)Nießbrauchs an der Beteiligung.

Dies hat der BFH mit Urteil v. 18.11.2014 (IX R 49/13, BStBl 2015 II S. 224) für einen Fall festgestellt, bei dem ein Vater seinem Sohn einen Teilgesellschaftsanteil unter Vorbehalt eines lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauchs schenkte. Wenige Jahre später veräußerten die beiden Steuerpflichtigen ihre Anteile, wobei der Vater auf seinen Nießbrauch verzichtete und der Sohn ihm im Gegenzug einen Betrag in Höhe des kapitalisierten Werts des Nießbrauchs zahlte. Ein erkennbarer Zusammenhang zwischen dem Vorbehalt des Nießbrauchs und dessen späterer Ablösung bestand nicht. Das Gericht war nach den Verhältnissen des Urteilsfalls davon ausgegangen, dass das wirtschaftliche Eigentum an den Gesellschaftsanteilen trotz des Nießbrauchs bereits bei Schenkung auf den Sohn übergegangen war. Es stufte den entgeltlichen Verzicht auf den Nießbrauch als selbstständiges Rechtsgeschäft ein, das auf die vorherige (unentgeltliche) Übertragung der Beteiligung keinen Einfluss habe.

Eine weitere Feststellung des BFH betraf die Fortführung der Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers durch den Rechtsnachfolger: Der Gesetzeswortlaut und die bislang ergangene Rechtsprechung bestätigen laut BFH, dass die Übertragung unter Nießbrauchsvorbehalt als unentgeltlich anzusehen und damit die Übernahme der Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers bindend ist (Fußstapfentheorie). Dem Kläger seien auch zu Recht die (ursprünglichen) Anschaffungskosten des Vaters und Rechtsvorgängers in voller Höhe zugerechnet worden. Nach der Rechtsauffassung des BFH unterbleibt damit eine Kürzung der vom Rechtsvorgänger übernommenen Anschaffungskosten nach dem Verhältnis des Verkehrswerts des belasteten Anteils zum Verkehrswert des unbelasteten Anteils. 

Hinweis

Die Erfassung der Ablösezahlung beim Schenker (evtl. als Entschädigung für die entgangenen Dividendenansprüche) war nicht streitgegenständlich und blieb somit im Verfahren offen.

8.5 Abziehbarkeit von Nachlassverbindlichkeiten bei begünstigten Erwerben

Stehen Nachlassverbindlichkeiten in wirtschaftlichem Zusammenhang mit nach § 13a ErbStG teilweise steuerbefreiten Erwerben, ist ein Abzug vom Wert des Vermögensanfalls nur eingeschränkt möglich. Nach der Vorschrift des § 10 Abs. 6 ErbStG wird grundsätzlich nur ein anteiliger Abzug der Nachlassverbindlichkeiten entsprechend dem Verhältnis zwischen steuerpflichtigem und steuerbefreitem Anteil am begünstigten Vermögen gewährt.

In zwei Urteilen v. 22.7.2015 (II R 21/13 (NV), BFH/NV 2015 S. 842 und II R 12/14, BStBl 2015 II S. 501) hat sich der BFH zu der Frage geäußert, wann ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang von Schulden mit nach § 13a ErbStG begünstigtem Vermögen besteht.

Nach Auffassung des BFH ist ein wirtschaftlicher Zusammenhang nur dann zu bejahen, wenn die Schuld ursächlich und unmittelbar aus Vorgängen entsteht, die das Betriebsvermögen betreffen. Vor diesem Hintergrund hat er entschieden, dass eine Schuld aus einem Untervermächtnis in voller Höhe als Nachlassverbindlichkeit vom Wert des Vermächtnisses abzuziehen ist, auch wenn sich das Vermächtnis auf den nach § 13a ErbStG begünstigten Erwerb eines Anteils an einer Personengesellschaft richtet (s. Urteil II R 21/13).

Außerdem bestätigt der BFH die volle Abzugsfähigkeit einer Verbindlichkeit aus einem Pflichtteilsanspruch für den Fall, dass zum betreffenden Nachlass ein nach § 13a ErbStG (a. F.) begünstigter Kapitalgesellschaftsanteil gehört (s. Urteil II R 12/14). Mit dieser Einstufung des Pflichtteilanspruchs als "allgemeine Nachlassverbindlichkeit" widerspricht der BFH der Auffassung der Finanzverwaltung, die bei Pflichtteilsansprüchen bislang einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit den einzelnen erworbenen Vermögensgegenständen annimmt. Der BFH sieht in beiden Urteilsfällen allenfalls einen rechtlichen Zusammenhang zwischen Schuld und begünstigtem Vermögen, jedoch keinen wirtschaftlichen. 

Hinweis

Sofern der Gesetzgeber § 10 Abs. 6 ErbStG im laufenden Gesetzgebungsverfahren zur Erbschaftsteuerreform unverändert lässt, dürften die Ausführungen des BFH zur vollen Abziehbarkeit von Untervermächtnissen und Verbindlichkeiten aus Pflichtteilsansprüchen im Kontext steuerbegünstigter Erwerbe auch nach Verabschiedung des Erbschaftsteueranpassungsgesetzes fortbestehen (vgl. Ausblick Tz. 6).

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